Незавершенное строительство в новом балансе. Незавершенное производство: строка в балансе. Незавершенное производство в балансе
Незавершенное строительство - это объект капитальных вложений, на котором еще не закончены работы.
ЕКАТЕРИНА МЕСЯТКИНА, аудитор ООО ВИТ-аудит
Приказом Минфина РФ от 24.10.08 №116н, который вступил в силу начиная с бухгалтерской отчетности 2009 года, утверждено Положение по бухгалтерскому учету «Учет договоров строительного подряда» (ПБУ 2/2008).
Одновременно с этим в соответствии с Приказом Минфина РФ от 24.11.08 №134н утратило силу Положение по бухгалтерскому учету «Учет договоров (контрактов) на капитальное строительство» (ПБУ 2/94), утвержденное Приказом Минфина РФ от 20.12.94 №167.
Применение нового ПБУ
ПБУ 2/2008 устанавливает порядок отражения в регистрах бухгалтерского учета информации о доходах, расходах и финансовых результатах организаций, выполняющих работы по договорам строительного подряда, то есть подрядчиков и субподрядчиков. Оно (в отличие от старого ПБУ 2/94) не распространяется на застройщиков. Последние должны теперь применять не нормы ПБУ 2/2008, а Положение по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций, доведенное Минфином России до организаций Письмом от 30.12.93 №160, применяемым в части, не противоречащей более поздним нормативным документам, регулирующим порядок ведения бухгалтерского учета.
Не должны применять новое ПБУ бюджетные и кредитные организации.
При этом новым ПБУ 2/2008 надо руководствоваться только при отражении операций по договорам:
1) длительность исполнения которых более 1 года;
2) сроки начала и окончания которых приходятся на разные годы.
Но если разрыв между этими сроками несущественен (например, составляет 1-3 месяца), то можно игнорировать данное правило, руководствуясь требованием рациональности ведения бухучета.
В строительстве используются целых два понятия - «незавершенное строительство» и «незавершенное производство».
Незавершенное строительство - объект капитальных вложений, на котором еще не закончены работы. К незавершенному строительству относятся, например, объекты, возведение которых продолжается, приостановлено или которые уже эксплуатируются, но акты приемки-передачи на них не оформлены. Они отражаются по строке 130 Баланса (форма №1).
Незавершенное строительство составляют фактически произведенные затраты, которые состоят из:
· стоимости выполненных строительных, монтажных и других работ;
· стоимости установленного оборудования и оборудования, находящегося в монтаже на этих объектах;
· затрат по освоению территории застройки и других расходов, связанных со строительством указанных объектов.
Учет затрат по незавершенному строительству производится по дебету счета 08-3 «Строительство объектов основных средств».
Наличие незавершенного строительства возможно у инвестора, заказчика, в том числе при совмещении этих функций, а также при строительстве хозяйственным способом.
Так как ПБУ 2/2008 не распространяется на застройщиков, то у них в учете незавершенного строительства никаких изменений нет.
Как и раньше, затраты на счете 08-3 накапливаются в разрезе отдельных объектов (если их несколько), и списание производится только после завершения всех работ, предусмотренных сметой. Аналогичный порядок действует и в налоговом учете, то есть практически все учтенные по дебету счета 08-3 расходы будут формировать первоначальную стоимость объекта для целей налогообложения прибыли (п. 1 ст. 257 НК РФ).
Согласно п. 1 ПБУ 2/2008 его требования распространяются только на долгосрочные договоры строительного подряда (субподряда), длительность выполнения которых составляет более одного отчетного года либо сроки начала и окончания работ по которым приходятся на разные отчетные (то есть календарные) годы.
Следовательно, к работам, начатым и законченным в течение одного года, ПБУ 2/2008 не применяется. По таким договорам у подрядных строительных организаций работы и объекты, не сданные заказчику, числятся в составе незавершенного производства на счете 20 нарастающим итогом до их сдачи заказчику.
У подрядчиков или субподрядчиков учет расходов по возведению должен быть организован на счете 20 «Основное производство» в разрезе каждого заказчика и возводимого объекта. На данных аналитических счетах, открытых к счету 20 «Основное производство», будут отражаться прямые затраты, непосредственно связанные с выполнением договора.
Теперь рассмотрим учет по тем договорам, строительные работы по которым длятся более одного года либо переходят на следующий год.
Порядок учета доходов по договору
Согласно п. 7 ПБУ 2/2008 доходы по договору признаются доходами по обычным видам деятельности на основании Положения по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина РФ от 06.05.99 №32н.
В соответствии с п. 12 ПБУ 9/99 доход (выручка) от реализации СМР признается в регистрах бухгалтерского учета подрядчика при единовременном выполнении следующих условий:
· строительная организация имеет право на получение этой выручки, вытекающее из условий конкретного договора или подтвержденное иным соответствующим образом;
· сумма выручки может быть определена;
· имеется уверенность в том, что заказчик расплатится за выполненные для него работы;
· результат работ передан заказчику;
· расходы по выполнению работ могут быть определены.
Если хотя бы одно из условий не выполняется, то полученные денежные средства подлежат отражению в регистрах бухгалтерского учета как предварительная оплата (аванс).
Согласно п. 13 ПБУ 9/99 доход может быть признан в регистрах бухгалтерского учета при выполнении работе длительным (более 12 месяцев) циклом их производства по мере их готовности или по завершении выполнения работ в целом.
При этом в соответствии с той же нормой в отношении разных по характеру и условиям выполнения работ подрядная организация может применять в одном отчетном периоде одновременно разные способы признания выручки.
Допустим, подрядная организация заключила несколько договоров (с одним или с разными заказчиками), при этом по условиям одного из них предусмотрена передача результатов выполненных работ по окончании строительства (строительство объекта «под ключ»), а по условиям других - передача результатов выполненных работ по указанным в договорах этапам.
В соответствии с п. 27 ПБУ 2/2008 организация может самостоятельно выбрать метод определе ния выручки по каждому из заключенных договоров - по мере готовности либо по факту передачи результата работ заказчику.
Следовательно, в первом случае выручка может признаваться в регистрах бухгалтерского учета по мере готовности, то есть по окончании отчетного периода, невзирая на то, что акт приема-передачи СМР по объекту в целом (форма №КС-11) с заказчиком еще не подписан.
По остальным договорам выручку (доход) оптимально отражать в регистрах бухгалтерского учета на дату подписания (оформления) актов приема-передачи результатов выполненных работ по предусмотренным этими договорами этапам (акты формы №КС-2 и справки формы №КС-3).
В соответствии с п. 8 ПБУ 2/2008 величина выручки (сумма дохода) по договору определяется из договорной стоимости выполненных работ.
Стоимость работ по условиям договора может быть скорректирована (увеличена либо уменьшена), например, в связи:
· с использованием более качественных и дорогостоящих строительных материалов и конструкций по сравнению с предусмотренными в договоре;
· с выполнением более сложных работ по сравнению с предусмотренными в технической документации либо работ, не предусмотренных сметой;
· с предъявляемыми подрядчиком к заказчику претензиями о возмещении затрат, не учтенных в смете, которые он был вынужден понести в связи с действиями (бездействием) заказчика;
· с предъявляемыми претензиями о возмещении разумных расходов, понесенных при установлении и устранении дефектов в технической документации, предоставленной заказчиком или проектной организацией (например, при обнаружении в ходе строительства подпочвенных вод);
· с предъявляемыми претензиями в связи с задержкой или остановкой работы из-за неоказания заказчиком подрядчику содействия, предусмотренного условиями договора (по передаче ему в пользование необходимых для выполнения работ зданий и сооружений, по обеспечению временной подводки сетей энергоснабжения, водопровода;
· с выплачиваемыми подрядчику дополнительно сверх сметы по условиям договора суммами (поощрительными платежами), допустим, за сокращение сроков строительства.
В указанных случаях выручка (доход) от реализации СМР подлежит увеличению. При невыполнении части работ, предусмотренных технической документацией, доход подлежит уменьшению.
Порядок учета расходов по договору
В соответствии с п. 11 П БУ 2/2008 выделяются следующие расходы на исполнение договора (себестоимость СМР):
· расходы, непосредственно связанные с исполнением конкретного договора (прямые расходы);
· часть общих расходов организации, связанная с выполнением СМР, приходящаяся на конкретный договор (косвенные расходы);
· расходы, не относящиеся к выполнению СМР, но возмещаемые заказчиком по условиям договора (прочие расходы по договору).
Прямыми расходами на выполнение СМР следует признать те затраты, связь которых с данным конкретным договором можно доказать первичными учетными документами.
К прямым расходам, в частности, будут относиться:
· стоимость материалов, используемых при производстве строительных работ, - на конкретный договор (заказ) они списываются на основании актов, материальных отчетов и других первичных документов;
· заработная плата работников, непосредственно осуществляющих СМР, - на конкретный договор (заказ) она относится на основании табелей, нарядов и других первичных документов по начислению заработной платы;
· СМР, принятые от субподрядчиков, - на конкретный договор (заказ) они относятся в соответствии с оформленными актами приема-передачи работ;
· затраты на оплату арендованной строительной техники, если она привлечена для выполнения работ на конкретном объекте;
· другие расходы, непосредственно связанные с выполнением СМР по конкретному договору (объекту, заказу).
Согласно п. 12 ПБУ 2/2008 в состав прямых расходов также подлежат включению, кроме фактически понесенных, ожидаемые неизбежные затраты (предвиденные расходы).
Предвиденными расходами, например, признаются работы по устранению выявленных дефектов и недоделок.
Они могут включаться в расходы по договору (в себестоимость СМР) либо по мере их возникновения, либо путем создания резервов на покрытие предвиденных расходов (резервы на гарантийный ремонт и обслуживание).
Резервы на покрытие предвиденных расходов могут быть образованы при условии, что такие затраты могут быть достоверно определены.
Косвенными расходами следует признать затраты строительной организации, также связанные с выполнением СМР и включаемые в себестоимость работ по исполнению договора (заказа, объекта) на основании разработанных организацией методик (п. 13 ПБУ 2/2008).
К косвенным расходам, например, можно отнести:
· суммы начисленного единого социального налога (ЕСН) в отношении работников, занятых на разных договорах (объектах);
· затраты по содержанию собственного грузового автотранспорта и строительной техники;
· расходы по содержанию аппарата управления строительной организацией;
· прочие расходы, также связанные с производством СМР, но относящиеся более чем к одному конкретному договору в отчетном периоде.
Согласно п. 10 ПБУ 2/2008 расходы по договору признаются расходами по обычным видам деятельности в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, утвержденным Приказом Минфина РФ от 06.05.99 №33н.
Следовательно, подрядная строительная организация вправе относить свои затраты по содержанию аппарата управления (управленческие и коммерческие расходы) ежемесячно согласно п. 9 ПБУ 10/99 на уменьшение финансового результата без распределения их по договорам (без включения в себестоимость СМР по договору).
Согласно п. 15 ПБУ 2/2008, расходы, непосредственно связанные с подготовкой и подписанием договора (на разработку технико-экономического обоснования, на подготовку договора страхования рисков строительных работ), понесенные подрядчиком до даты его подписания, включаются в прямые расходы по договору, если они могут быть достоверно определены и если в отчетном периоде, в котором они возникли, существует вероятность, что договор будет подписан.
При несоблюдении данных условий указанные расходы признаются прочими расходами того периода, в котором они осуществлены.
В соответствии с п. 16 ПБУ 2/2008 расходы по договору признаются в том отчетном периоде, в котором они понесены.
Расходы, относящиеся к выполненным по договору работам, учитываются как затраты на производство на счете 20.
Расходы, понесенные в связи с предстоящими работами, учитываются как расходы будущих периодов на счете 97 «Расходы будущих периодов».
Определение выручки
Для определения выручки и затрат в ПБУ 2/2008 предусмотрен только один способ - «по мере готовности», который подразумевает, что если подрядчик (исполнитель) может достоверно определить прибыль или убыток по договору на отчетную дату, то в Отчете о прибылях и убытках (форма №2) должны показываться доходы и расходы независимо от фактической оплаты. Именно такой порядок признания выручки и затрат заложен в МСФО 11 (IAS 11). Соответственно, в Плане счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности, утвержденном Приказом Минфина РФ от 31.10.00 №94н, должны появиться новые субсчета к счету 46 «Выполненные этапы по незавершенным работам», а именно: 46-1 «Выполненные этапы» и 46-2 «Не предъявленная к оплате начисленная выручка».
Суть данного метода состоит в том, что строительный подряд представляет собой непрерывный процесс производства и реализации, растянутый во времени. Выручка и затраты формируются в каждом отчетном периоде накопительным итогом с начала договора. Прибыль по договору должна быть распределена по возможности равномерно по всем отчетным периодам, тогда как убытки признаются немедленно.
Получение аванса само по себе не составляет факта реализации и не образует выручки. Подписание акта выполненных работ, как правило, подтверждает факт выполнения этапа работ, но не является единственным свидетельством степени готовности работ.
Таким образом, поэтапное признание выручки подрядчика вне зависимости от формального графика подписания актов сдачи-приемки с заказчиком является главным нововведением ПБУ 2/2008, позволяющим реализовать принцип начисления при отражении доходов и расходов строительных организаций, что приведет к адекватному распределению их финансовых результатов между периодами и даст возможность использовать показатели Отчетов о прибылях и убытках (форма №.2) для проведения финансового анализа и получения реальных показателей.
Если достоверно определить финансовый результат еще нельзя, но подрядчик уже понес затраты по сделке, бухгалтеру надо выяснить, есть ли вероятность возмещения издержек. Если такая вероятность существует, то расходы должны отражаться в Отчете о прибылях и убытках (форма №2) как выручка (хотя фактически выручка еще не поступила, а только ожидается в будущем).
Если возмещения не предвидится, затраты должны показываться как расходы по обычным видам деятельности.
Для целей налогообложения прибыли доходы по долгосрочным договорам надо определять в каждом квартале (в каждом месяце - в зависимости от продолжительности отчетного периода). Поэтому у вас есть возможность сблизить налоговый и бухгалтерский учет, выбран один и тот же метод определения выручки от реализации «по мере готовности». Разницы по правилам ПБУ 18/02 могут возникнуть, если в налоговом и бухгалтерском учете вы выбрали разные методы определения выручки или же если какие-либо расходы учитываются в бухгалтерском и налоговом учете по разным правилам.
НДС по-прежнему начисляется только на выполненные и принятые заказчиком работы (услуги), то есть исчисляется на основании актов выполненных работ (оказанных услуг).
Чтобы создать основные фонды на предприятии, необходимо использовать капитальные вложения. Кроме этого, размер этих вложений повышает конкурентоспособность этого предприятия. А состав и структура капитальных вложений имеют прямое отношение к качеству выпускаемой продукции, её ассортименту, а также устойчивости компании на рынке.
Состав и структура капитальных вложений
Это основная часть капиталообразующих инвестиций. Чаще всего, капитальные вложения являются основой функционирования предприятия в целом. Пренебрегая ими, предприятие может увеличить свои прибыли на короткий временной промежуток. Однако в долгосрочной перспективе это чревато потерями будущей прибыли и способности конкурировать на рынке.
Для анализа, повышения эффективности и учёта капитальных вложений необходимо знать их структуру и состав.
Эти знания помогают получать более полную информацию о динамике капитальных вложений, и, соответственно, формировать инвестиционную политику компании, исходя из реальных показателей.
Состав капитальных вложений зависит от:
- Формы собственности - бывают вложения от лица государства, а бывают от лица собственников, например, от акционерного общества. Государственные вложения связаны с инвестиционной политикой государства в целом, а вливания от других собственников - от инвестиционной политики конкретного предприятия. Государственные вложения делаются за счёт бюджетов различных уровней;
- Характера воспроизводства . В зависимости от того, для чего нужны основные фонды, капитальные вложения направляют на строительство новых объектов, на реконструкцию старых, на техническое перевооружение производства или же на его расширение.
- Капитальные вложения можно разделить по составу затрат - на строительные и монтажные работы, на приобретение необходимого инструмента и инвентаря, на изыскательные, проектные и геологические работы, затраты на содержание управляющего аппарата компании;
- Также капитальные вложения зависят от своего назначения - бывают производственные и непроизводственные.
Для анализа прибыльности основных фондов в будущем, необходимо проанализировать структуру капитальных вложений. Существуют следующие виды структур вложений:
- Отраслевая - распределение капитальных вложений по отраслям промышленности. Для совершенствования этой структуры необходимо увеличить долю вложений в те отрасли, которые обеспечивают развитие народного хозяйства и промышленности в целом.
- Территориальная - распределение инвестиций по регионам.
- Воспроизводственная - распределение капитальных вложений различной формы воспроизведения по сметной стоимости объекта. То есть соотношение затрат на новое строительство, реконструкцию, модернизацию производства в общей величине вложений. Для совершенствования этой структуры необходимо увеличить долю инвестиций в модернизацию и реконструкцию производства.
- Технологическая - затраты на строительство нового объекта и доля этих затрат в стоимости работ по смете. Для того чтобы совершенствовать эту структуру, а, следовательно, и долю капитальных вложений на единицу продукции, необходимо увеличивать долю машин и оборудования в производстве.
Капитальные вложения в бухгалтерском учёте
Для учёта капитальных вложений существует счёт 08 «Внеоборотные активы» . По субсчетам отражаются инвестиции в те или иные объекты ОС. Этот счёт является активным, следовательно, по его дебету отражается все вложения в основные средства на предприятии. Отражение идёт нарастающим итогом.
Дебетовое сальдо по 08 счёту показывает общую стоимость строительства ОС. Отдельно по каждому объекту ОС ведётся своя аналитика.
При составлении баланса не ясно, куда относить сальдо по 08 счёту. В новой форме баланса в активе нет строки «незавершённое строительство». Однако можно приложить пояснения к балансу в виде таблицы. Пример оформления таких пояснений есть в приложении к приказу Минфина № 66.
Из этого же приказа следует, что сальдо по 08 счёту нужно отражать в строке 1150 баланса «Основные средства». Но, незавершённые вложения не отвечают требованиям ПБУ, поэтому не могут быть учтены вместе с ОС. Своим письмом № 03-05-05-01/95 от 06.12.2011 г. Минфин оставил право выбора учета незавершённых вложений за организацией.
Таким образом, предприятие самостоятельно может решать, включать ли величину незавершённых капитальных вложений в строку 1150 «основные средства» бухгалтерского баланса или нет. Если не включать, тогда можно отразить в разделе «внеоборотные активы».
Затраты и экономическая эффективность
Расходы на капитальные вложения необходимо учитывать для расчёта . Снизить налоговую базу по налогу на прибыль можно посредством амортизационной премии. Для этого, использование амортизационной премии необходимо прописать в учётной политике компании. Также прописывается размер этой премии.
Капитальные вложения, которые приняты к учёту расходов текущего отчётного периода, в размере не более 10 (30)% - амортизационная премия. Для её использования необходимо основные средства должны быть в собственности предприятия, и их необходимо разделить на амортизационные группы.
Экономическая эффективность капитальных вложений определяется путём соотношения затрат на производство основных фондов к результатам, которые предприятие получает в ходе их использования.
Существуют показатели расчёта экономической эффективности капитальных вложений:
- показатель общей эффективности - показывает насколько затраты на ОС окупаются на отраслевом уровне;
- показатель сравнительной эффективности - сравнение нескольких инвестиционных проектов.
С целью повышения экономической эффективности, капитальные вложения направляются в те объекты, которые могут принести прибыль и рост производства.
Капитальные вложения - долгосрочные инвестиции в предприятие. Если знать, как наиболее эффективно использовать такие вложения, то можно добиться стабильного роста прибыли предприятия в долгосрочной перспективе.
«Незавершенным строительством» называется количество незаконченных капитальных инвестиций. К таким относятся не подтвержденные документами приемки-передачи ключевых средств и иными документами (с учетом актов, что подтверждают регистрационные данные на государственном уровне объектов недвижимого имущества в утвержденных случаях закона) расходы по монтажно-строительным работам, покупка домов, различного оборудования, необходимого инструмента, транспортных средств, профинвентаря, других объектов материального типа длительного применения, другие капитальные работы и расходы (геологоразведочные и буровые, проектно-изыскательские работы, расходы по отводу участков земли и переселению по причине возведения, на подготовку кадров для новых возводящихся компаний и другие).
В отличие от старого баланса, в нововведенной форме отсутствует строка, в которой отражалось незаконченное строительство, также больше не найти отдельной статьи, что носила название «Незавершенное строительство».
Отдельная строка «Незавершенное строительство» убрана из баланса совершенно не случайно. Ведь корректировки в составе и содержании нововведенных форм отчетности по бухгалтерии имеют направление на приведение ее в соответствие с тем, чего требует ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации». Работники бухгалтерии каким-то образом забыли о таком стандарте, опираясь на ориентир приказа Министерства финансов России по введению отчетных форм. А вместе с этим ПБУ 4/99 в большинстве имеет пересечения с требованиями МСФО.
К примеру, строка МСФО (IAS) 16 «Основные средства» среди критериев подтверждения актива ключевым средством отсутствует такое, как завершенность капитальных инвестиций. Именно по этой причине в отчетности будут отражаться ключевые средства, как завершенные, так и не завершенные строительством.
В бухгалтерском учете Российской Федерации незаконченные капитальные инвестиции не могут быть признаны ключевыми средствами (пункт 3 ПБУ 6/01 «Учет основных средств»). Разделение завершенных объектов и капитальных инвестиций произведено в угоду целям налоговиков (расчет налога на имущество), а не целям экономического направления.
С целью упростить данную разницу ПБУ от МСФО в бухгалтерском балансе Российской Федерации строка «Незавершенное строительство» обязана быть включена в категорию статей «Основные средства» – именно такое и предусматривается в пункте 20 ПБУ 4/99.
Детализация незавершенных капитальных вложений
Некие эксперты предложили отражать подобные данные в пункте «Прочих внеоборотных активов». В нововведенной форме баланса компаниям позволено в самостоятельном режиме вести детализацию группы статей, внося в их содержания те либо другие статьи (пункт 3 указа Министерства финансов Российской Федерации № 66н).
Основными критериями детализации считается значительность данных информации. Согласно пункту 11 ПБУ 4/99, показатели отдельных активов, обязанностей, доходов, затрат и хозяйственных сделок указываются в бухгалтерской отчетности обособленно, в случае их существенности, и тогда, если без знания о таковых заинтересованными пользователями нельзя провести оценку финансового положения организации либо финансовых итогов ее деятельности.
Причем значительность при создании бухгалтерской отчетности можно определить совокупностью количественных и качественных факторов (письмо Министерства финансов Российской Федерации от 24.01.11 № 07-02-18/01), то есть качественные факторы стоят на первом месте.
Статья, что носит название «Незавершенное строительство», находится в группе статей «Основные средства» и считается прямым противоречием включению информации о незаконченном строительстве в состав «Прочих внеоборотных активов». Помимо того, это являлось бы нарушением порядка кодировки отчетных статей.
Согласно документу № 4, к указу Министерства финансов Российской Федерации № 66н пункт «Незавершенное строительство и незаконченные операции по приобретению, модернизации и т. п. основных средств за отчетный год» получил код 5240. Он является частью совокупного кода 5200, что был присвоен пункту «Основные средства (без учета доходных вложений в материальные ценности) за отчетный год».
Отражение незавершенного строительства, нарушающее пункт 20 ПБУ 4/99, как считают специалисты, может быть обложено налоговыми санкциями (пункт 3 статьи 120 НК Российской Федерации), а при конкретных условиях и административными (статья 15.11 Кодекса административных правонарушений Российской Федерации).
По указанной строке отражаются данные о затратах, составляющих незавершенное строительство, а также приводится информация об оборудовании, требующем монтажа.
В составе незавершенного строительства на счете 08 "Вложения во внеоборотные активы", субсчет 08-3 "Строительство объектов основных средств", учитываются фактические затраты организации - застройщика (инвестора) по строительству объектов, осуществленные до окончания работ по строительству и ввода этих объектов в эксплуатацию. По этой строке отражается также стоимость объектов капитального строительства, находящихся во временной эксплуатации, до ввода их в постоянную эксплуатацию.
К оборудованию, требующему монтажа, относится оборудование, вводимое в действие только после сборки его частей и прикрепления к фундаменту или опорам, к полу, междуэтажным перекрытиям и прочим несущим конструкциям зданий и сооружений, а также комплекты запасных частей такого оборудования. Оборудование к установке принимается к бухгалтерскому учету по дебету счета 07 "Оборудование к установке" по фактической себестоимости его приобретения, включая расходы на доставку и т.п. (п. 3.1.3 Положения по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций, Инструкция по применению Плана счетов).
По строке 130 Баланса указывается величина вложений организации в незавершенное строительство (кроме ОС, введенных в эксплуатацию до государственной регистрации). Данная величина равна сумме дебетовых сальдо по счету 08, субсчет 08-3, и счетам 07 и 15 (с учетом сальдо по счету 16).
В графах 3 и 4 названной строки формы N 1 указывается величина незавершенных капитальных вложений организации на начало отчетного года и конец отчетного периода.
- Строка 135 "Доходные вложения в материальные ценности"
ОС, которые учитываются на счете 03 в составе доходных вложений в материальные ценности, принимаются на учет по первоначальной стоимости, которая определяется в соответствии с п. п. 8 - 13 ПБУ 6/01.
Первоначальная стоимость ОС погашается путем начисления амортизации. Суммы начисленной по ОС амортизации отражаются на счете 02 "Амортизация основных средств" по соответствующей аналитике.
По строке 135 баланса указывается остаточная стоимость доходных вложений в материальные ценности на начало отчетного года (с учетом проведенной на 1 января отчетного года переоценки) и на конец отчетного периода. Остаточная стоимость ОС, учтенных в составе доходных вложений в материальные ценности, определяется как разница между сальдо по счетам 03 и 02 (с учетом переоценки по состоянию на 1 января отчетного года, если она проводилась).
- Строка 140 "Долгосрочные финансовые вложения"
К финансовым вложениям организации могут относиться:
- государственные и муниципальные ценные бумаги, ценные бумаги других организаций, в том числе долговые ценные бумаги, в которых дата и стоимость погашения определена (облигации, векселя);
- вклады в уставные (складочные) капиталы других организаций (в том числе дочерних и зависимых хозяйственных обществ);
- предоставленные другим организациям займы, депозитные вклады в кредитных организациях;
- дебиторская задолженность, приобретенная на основании уступки права требования;
- вклады организации-товарища по договору простого товарищества и пр.
- наличие надлежаще оформленных документов, подтверждающих существование права у организации на финансовые вложения и на получение денежных средств или других активов, вытекающее из этого права;
- переход к организации финансовых рисков, связанных с финансовыми вложениями (риск изменения цены, риск неплатежеспособности должника, риск ликвидности и др.);
- способность приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем в форме процентов, дивидендов либо прироста их стоимости.
Согласно Инструкции по применению Плана счетов финансовые вложения отражаются по соответствующим субсчетам счета 58 "Финансовые вложения", аналитический учет по которому должен обеспечивать в том числе получение информации о долгосрочных и краткосрочных активах. В то же время такие финансовые вложения, как депозитные вклады, могут учитываться на счете 55 "Специальные счета в банках", субсчет 55-3 "Депозитные счета", а процентные займы, выданные работникам организации, могут отражаться на счете 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям", субсчет 73-1 "Расчеты по предоставленным займам".
Вне зависимости от того, на каком счете бухгалтерского учета отражаются активы, которые в соответствии с требованиями ПБУ 19/02 являются финансовыми вложениями, в Бухгалтерском балансе информация о них должна показываться в составе финансовых вложений.
По строке 140 Баланса указывается стоимость долгосрочных финансовых вложений на начало отчетного года и на конец отчетного периода.
- Строка 145 "Отложенные налоговые активы"
Под отложенными налоговыми активами понимается та часть отложенного налога на прибыль, которая должна привести к уменьшению налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующем за отчетным или в последующих отчетных периодах (п. 14 ПБУ 18/02).
Отложенные налоговые активы отражаются в бухгалтерском учете по дебету счета 09 "Отложенные налоговые активы". Суммы, на которые уменьшаются или полностью погашаются в текущем отчетном периоде отложенные налоговые активы, отражаются в бухгалтерском учете по кредиту счета 09.
- Строка 150 "Прочие внеоборотные активы"
К прочим внеоборотным активам организации могут относиться следующие.
Во-первых, вложения во внеоборотные активы организации, учитываемые на соответствующих субсчетах счета 08 "Вложения во внеоборотные активы" (за исключением субсчета 08-3 "Строительство объектов основных средств"), в частности затраты организации в объекты, которые впоследствии будут приняты к учету в качестве объектов НМА или ОС (за исключением затрат на строительство объектов ОС), а также затраты, связанные с выполнением незавершенных НИОКР.
Во-вторых, расходы по завершенным НИОКР, результаты которых не подлежат правовой охране, учитываемые на счете 04 "Нематериальные активы" обособленно.
В-третьих, ряд расходов, относящихся к будущим отчетным периодам и учитываемым на счете 97 "Расходы будущих периодов" (например, расходы на освоение природных ресурсов, лицензии на осуществление определенных видов деятельности).
В-четвертых, стоимость многолетних насаждений, не достигших эксплуатационного возраста, учитываемая на счете 01 "Основные средства", субсчет 01-5 "Многолетние насаждения" (аналитический счет "Молодые насаждения").
Любое строительство требует инвестиций. Если их нет, как вариант – кредит в банке под залог собственного незавершенного строительства. Однако при выдаче займа кредитная организация захочет удостовериться в наличии прав собственности на недострой. Зарегистрировать недострой придется и в том случае, если руководителем организации будет принято самостоятельное решение о его продаже.
Значит ли это, что после приобретения свидетельства, подтверждающего право собственности на «незавершенку», организация станет владельцем основного средства? И как можно отразить незавершенное строительство в отчетности? А если придется продать – как тогда необходимо учитывать недострой? Ответы на эти вопросы Вы найдете в нашей статье.
Недвижимость – это не всегда ОС
Незавершенное строительство представляет собой объект недвижимости (капитального вложения средств), где еще не закончены все работы.
К таковому, например, можно отнести объекты, возведение которых приостановлено, продолжается либо они уже эксплуатируется без предварительного оформления актов приемки-передачи.
Незавершенное строительство включает в себя фактические затраты, состоящие:
- из стоимости выполненных работ (монтажных, строительных, прочих);
- из стоимости оборудования, которое было установлено либо находиться в процессе монтажа на объектах;
- затрат, связанных с освоением площади застройки и прочими расходами, имеющими отношение к строительству объектов.
Несмотря на то, что недострой относится к объектам недвижимости, его нельзя учитывать в качестве основного средства ни в бухгалтерском, ни в налоговом учетах, поскольку его нельзя эксплуатировать по назначению. К тому же, не является еще известной первоначальная стоимость объекта, не собраны и все расходы по потенциальному основному средству.
Отсюда следует, что непосредственно сам документ, подтверждающий право собственности, для целей учета существенной роли не играет. От ее наличия незавершенное строительство никак не станет ОС. Основное средство может появиться исключительно тогда, когда все необходимые строительные работы будут полностью завершены.
Пока объект недвижимости нельзя использовать по назначению, нельзя его и амортизировать. Аналогично будут обстоять дела и для упрощенцев: они не вправе учитывать в расходах величину недостроенного ОС.
Как отразить недострой в бухгалтерском учете
До момента завершения строительства недострой учитывают на 8-м счете «Вложения во внеоборотные активы», 3-й субсчет «Строительство объектов основных средств». В дебет данного счета списывают, в том числе, расходы, связанные с государственной регистрацией.
О незавершенном производстве и правилах его отражения в бухгалтерской отчетности, читайте в нашем новом материале .
Недостроенная недвижимость, как правило, отражается в бухгалтерском балансе в 1-м разделе «Внеоборотные активы» на строке «Основные средства».
Для того, чтобы пользователи отчетности могли увидеть, что у Вас есть в наличии незаконченный объект недвижимости, Вы можете сделать расшифровку к строке об основных средствах.
Например, это может быть введение строки «Зарегистрированное незавершенное строительство (объекты такого строительства)».
Продажа недостроя и его учет
При реализации недостроя потребуется начисление НДС. Налоговую базу определяют как договорную цену. В качестве момента ее определения будет считаться дата государственной регистрации договора. К вычету допускается принимать входной налог по тем расходам, которые связаны с реализацией недостроенного объекта недвижимости. При этом восстановление НДС, принятого к вычету по затратам на стройку, не потребуется.
Договор купли-продажи недостроенного объекта недвижимости обязательно следует зарегистрировать.
Прибыль в налоговом учете признается аналогично на дату, когда был зарегистрирован переход прав собственности на объект недвижимости к покупателю. Согласно мнению Минфина, выручка должна быть включена в доходы только в том периоде, когда непосредственно была осуществлена передача недвижимости покупателю по акту приемки-передачи и представлены документы для регистрации сделки. Другими словами, если Вы желаете избежать споров, лучше поторопиться с признанием выручки.
В расходах Вы можете учитывать все затраты, имеющие отношение к строительству и продаже недостроя. Так не придется растягивать затраты на потом, даже если недостроенная недвижимость будет продана с убытком.
При продаже недостроя актуальны будут следующие проводки:
- Дт 62 «Расчеты с заказчиками и покупателями» – Кт 91-1 «Прочие расходы» – признание прочего дохода от продажи;
- Дт 91-2 «Иные расходы» – Кт 68 «Расчет по сборам и налогам (субсчет НДС)» – начисление НДС;
- Дт 91-2 «Иные расходы» – Кт 08 «Вложения во внеоборотные активы», 3-й субсчет «Строительство объектов ОС» – учет в расходах стоимости проданного недостроенного объекта недвижимости.
Что касается упрощенцев, то для них реализация недостроя, который предполагался для использования в качестве основного средства, будет нерентабельна с точки зрения налогообложения. Всю прибыль от продажи объекта необходимо учитывать при исчислении налоговой базы на момент поступления оплаты.
Списание же затрат, связанных со строительством недостроенного объекта недвижимости, на расходы не получиться произвести, поскольку перечень расходов здесь будет закрытым и таких затрат там попросту нет. Именно такого мнения придерживается финансовое ведомство. Поэтому налог придется уплачивать со всей выручки без учета выбранного объекта (доходы за вычетом расходов либо просто доходы).
